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　　農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社生物資產(chǎn)的核算

作者：井立義 徐振清 栗雪蘭

根據(jù)當(dāng)前和今后一個(gè)時(shí)期農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社發(fā)展的新情況、新需要，新發(fā)布的《農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社會(huì)計(jì)制度》取消了“農(nóng)業(yè)資產(chǎn)”中“牲畜（禽）資產(chǎn)”“林木資產(chǎn)”內(nèi)容，引入“生物資產(chǎn)”的分類(lèi)與核算要求。這對(duì)細(xì)化充實(shí)會(huì)計(jì)科目和賬務(wù)處理，提升會(huì)計(jì)核算水平和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，推動(dòng)合作社規(guī)范發(fā)展都具有十分重要的意義。

一、生物資產(chǎn)的分類(lèi)

出售二手農(nóng)機(jī)四驅(qū)車(chē)輛會(huì)計(jì)分錄合作社的生物資產(chǎn)包括消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。消耗性生物資產(chǎn)包括生長(zhǎng)中的大田作物、蔬菜、用材林，以及存欄待售的牲畜、魚(yú)蝦貝類(lèi)等為出售而持有的或在將來(lái)收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)。

公益性生物資產(chǎn)包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等以防護(hù)、環(huán)保為主要目的的生物資產(chǎn)。

二、生物資產(chǎn)的計(jì)價(jià)原則

1.購(gòu)入的生物資產(chǎn)按買(mǎi)價(jià)、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)費(fèi)及其他直接費(fèi)用計(jì)價(jià)。

2.自行栽培、營(yíng)造、繁殖或養(yǎng)殖的消耗性生物資產(chǎn)，按耗用的材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用確定成本。

3.自行營(yíng)造或繁殖的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，按達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的前發(fā)生的材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用確定成本。

4.自行營(yíng)造的公益性生物資產(chǎn)，按郁閉前發(fā)生的材料費(fèi)、人工費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用計(jì)價(jià)。

5.成員出資、財(cái)政補(bǔ)助、他人捐贈(zèng)的生物資產(chǎn)，按憑據(jù)金額、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)費(fèi)等計(jì)價(jià)，或按成員（代表）大會(huì)確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值計(jì)價(jià)。

三、生物資產(chǎn)的賬戶設(shè)置

在資產(chǎn)類(lèi)設(shè)置“消耗性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊”“公益性生物資產(chǎn)”賬戶，進(jìn)行總分類(lèi)核算。明細(xì)核算時(shí)，一般按種類(lèi)、群別、項(xiàng)目、所屬部門(mén)、扶貧資產(chǎn)等設(shè)置明細(xì)賬戶。

“消耗性生物資產(chǎn)”賬戶：以購(gòu)入、自行栽培、自行營(yíng)造、自行繁育、成員出資、財(cái)政補(bǔ)助、他人捐贈(zèng)、盤(pán)盈等方式取得，以及后續(xù)支出、管護(hù)（生產(chǎn)）費(fèi)用等，按實(shí)際成本記入該賬戶借方；因收獲入庫(kù)、出售、對(duì)外投資、死亡毀損、盤(pán)虧等減少，按賬面價(jià)記入該賬戶貸方。期末借方余額反映該資產(chǎn)實(shí)際成本。

“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”賬戶：以購(gòu)入、自行營(yíng)造、成員出資、財(cái)政補(bǔ)助、他人捐贈(zèng)、幼畜轉(zhuǎn)產(chǎn)（役）畜、育肥畜轉(zhuǎn)產(chǎn)（役）畜、盤(pán)盈等方式取得，以及生產(chǎn)性采伐而補(bǔ)植林木類(lèi)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)后續(xù)支出等，按實(shí)際成本記入該賬戶借方；因產(chǎn)（役）畜轉(zhuǎn)育肥畜、出售、對(duì)外投資、死亡毀損、盤(pán)虧等減少，按賬面價(jià)記入該賬戶貸方。期末借方余額反映該資產(chǎn)原價(jià)（成本）。

“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊”賬戶：是“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”備抵賬戶。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的后計(jì)提的折舊，記入該賬戶貸方；因出售、對(duì)外投資、死亡毀損等處置生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，從借方結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)應(yīng)累計(jì)折舊。期末貸方余額反映達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的的該資產(chǎn)累計(jì)折舊額。

“公益性生物資產(chǎn)”賬戶：以購(gòu)入、自行營(yíng)造、成員出資、財(cái)政補(bǔ)助、他人捐贈(zèng)、生物資產(chǎn)對(duì)轉(zhuǎn)、盤(pán)盈等方式取得，以及補(bǔ)植林木類(lèi)公益性生物資產(chǎn)后續(xù)支出等，按實(shí)際成本記入該賬戶借方；該賬戶一般無(wú)貸方發(fā)生額，因生物資產(chǎn)對(duì)轉(zhuǎn)、死亡毀損、盤(pán)虧等減少，按賬面價(jià)記入該賬戶貸方。期末借方余額反映該資產(chǎn)實(shí)際成本。

四、生物資產(chǎn)的賬務(wù)實(shí)例

【例1】合作社種植小麥100畝，發(fā)生各類(lèi)費(fèi)用42 000元，其中出庫(kù)種子1 500斤，價(jià)格為2元/斤；購(gòu)入化肥（直接做底肥）1宗，價(jià)款5 000元以銀行存款支付；金牛農(nóng)機(jī)合作社作業(yè)費(fèi)12 000元，作為對(duì)本社投資；臨時(shí)人員工資15 000元暫欠；涌泉水務(wù)公司灌溉費(fèi)7 000元產(chǎn)品出售后結(jié)清。收獲小麥10萬(wàn)斤入庫(kù)。

會(huì)計(jì)分錄為：

1.按小麥實(shí)際成本入賬

借：消耗性生物資產(chǎn)-小麥 42 000

貸：產(chǎn)品物資-麥種 3 000

銀行存款 5 000

股金-金牛合作社 12 000

應(yīng)付勞務(wù)費(fèi)-××× 15 000

應(yīng)付款-涌泉水務(wù)公司 7 000

2.小麥?zhǔn)斋@入庫(kù)

借：產(chǎn)品物資-小麥 42 000

貸：消耗性生物資產(chǎn)-小麥 42 000

【例2】成員張三以核桃樹(shù)苗出資，評(píng)估價(jià)110 000元，經(jīng)協(xié)商按100 000元確認(rèn)股份。

會(huì)計(jì)分錄為：

借：消耗性生物資產(chǎn)-核桃樹(shù)苗 110 000

貸：股金-張三 100 000

資本公積 10 000

【例3】合作社營(yíng)造葡萄園一處，掛果前發(fā)生下列費(fèi)用：縣鄉(xiāng)村振興局無(wú)償提供葡萄苗，發(fā)票價(jià)200 000元，本社應(yīng)承擔(dān)稅費(fèi)3 000元、運(yùn)費(fèi)2 000元；某公司栽植費(fèi)25 000元委托開(kāi)戶行劃轉(zhuǎn)；使用庫(kù)存農(nóng)藥若干，賬面價(jià)4 000元；鎮(zhèn)供電站電費(fèi)8 000元暫欠；應(yīng)付管理人員報(bào)酬27 000元；攤銷(xiāo)機(jī)械折舊費(fèi)12 000元。

會(huì)計(jì)分錄為：

1.收到葡萄苗

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 205 000

貸：專(zhuān)項(xiàng)基金 200 000

應(yīng)交稅費(fèi)-××× 3 000

應(yīng)付款-××× 2 000

2.支付栽植費(fèi)

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 25 000

貸：銀行存款 25 000

3.使用庫(kù)存農(nóng)藥

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 4 000

貸：產(chǎn)品物資-農(nóng)藥 4 000

4.處理所欠電費(fèi)

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 8 000

貸：應(yīng)付款-鎮(zhèn)供電站 8 000

5.應(yīng)付管理人員報(bào)酬

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 27 000

貸：應(yīng)付工資-××× 27 000

6.攤銷(xiāo)機(jī)械折舊費(fèi)

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 12 000

貸：累計(jì)折舊 12 000

【例4】承上例，補(bǔ)植葡萄苗50棵，各類(lèi)費(fèi)用1000元以現(xiàn)金支付。

會(huì)計(jì)分錄為：

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 1 000

貸：庫(kù)存現(xiàn)金 1 000

【例5】承例3、例4，葡萄園結(jié)果后發(fā)生下列業(yè)務(wù)：以銀行存款6 000元支付修剪費(fèi)；出售葡萄一批，價(jià)款50 000元委托開(kāi)戶行收?。患僭O(shè)葡萄園壽命40年，預(yù)計(jì)殘值5%，按使用年限法提取當(dāng)年折舊。

會(huì)計(jì)分錄為：

1.支付修剪費(fèi)

借：經(jīng)營(yíng)支出-管護(hù)費(fèi) 6 000

貸：銀行存款 6 000

2.收到產(chǎn)品銷(xiāo)售款

出售二手農(nóng)機(jī)四驅(qū)車(chē)輛會(huì)計(jì)分錄借：銀行存款 50 000

貸：經(jīng)營(yíng)收入-出售產(chǎn)品收入 50 000

3.提取當(dāng)年折舊

年折舊額為：

（282 000-282 000×5%）/40=6 697.50（元）

借：經(jīng)營(yíng)支出-折舊費(fèi) 6 697.50

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊 6 697.50

【例6】合作社以掛果梨樹(shù)向錦繡家園公司投資，賬面原價(jià)300 000元，已提折舊50 000元，協(xié)議價(jià)450 000元，所需稅費(fèi)20 000元由合作社負(fù)擔(dān)。

會(huì)計(jì)分錄為：

借：對(duì)外投資-錦繡家園公司 450 000

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊 50 000

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-梨樹(shù) 300 000

應(yīng)交稅費(fèi)-××× 20 000

資本公積 180 000

【例7】年終，合作社盤(pán)盈奶牛1頭，市場(chǎng)價(jià)50 000元，估計(jì)提取折舊10 000元，批準(zhǔn)入賬。

會(huì)計(jì)分錄為：

1.批準(zhǔn)入賬

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-奶牛 40 000

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢 40 000

2.結(jié)轉(zhuǎn)財(cái)產(chǎn)收益

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢 40 000

貸：其他收入-盤(pán)盈收入 40 000

【例8】因管理不善，合作社能繁母豬1頭死亡，原價(jià)5 000元，已提折舊1 000元，售豬皮收現(xiàn)金300元，保險(xiǎn)公司應(yīng)賠償1 500元，擬收飼養(yǎng)員（成員）李四罰金200元。

會(huì)計(jì)分錄為：

1.注銷(xiāo)資產(chǎn)

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢 4 000

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊 1 000

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-能繁母豬 5 000

2.取得殘值收入

借：庫(kù)存現(xiàn)金 300

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢 300

3.處理賠償、罰金

借：應(yīng)收款-保險(xiǎn)公司 1 500

成員往來(lái)-李四 200

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢- 待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢 1 700

4.結(jié)轉(zhuǎn)財(cái)產(chǎn)損失

借：其他支出-財(cái)產(chǎn)損失 2 000

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理非流動(dòng)資產(chǎn)損溢2 000

【例9】合作社營(yíng)造公益林一處，郁閉前總費(fèi)用150 000元，其中樹(shù)苗由平湖林草公司捐贈(zèng)，發(fā)票價(jià)100 000元，栽植等費(fèi)用50 000元按賬面價(jià)以庫(kù)存玉米抵沖。

會(huì)計(jì)分錄為：

1.收到、栽植苗木

借：公益性生物資產(chǎn)-公益林 150 000

貸：專(zhuān)項(xiàng)基金 100 000

經(jīng)營(yíng)收入-銷(xiāo)售產(chǎn)品收入 50 000

2.結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本

借：經(jīng)營(yíng)支出-銷(xiāo)售產(chǎn)品支出 50 000

貸：產(chǎn)品物資-玉米 50 000

【例10】合作社發(fā)生林木類(lèi)生物資產(chǎn)管護(hù)費(fèi)用40 000元，由開(kāi)戶行結(jié)清。其中消耗性林木資產(chǎn)、公益性林木資產(chǎn)已郁閉，各分?jǐn)?0 000元，余款由已投產(chǎn)生產(chǎn)性林木資產(chǎn)負(fù)擔(dān)。

會(huì)計(jì)分錄為：

借：其他支出-消耗性生物資產(chǎn)管護(hù)費(fèi) 10 000

-公益性生物資產(chǎn)管護(hù)費(fèi) 10 000

經(jīng)營(yíng)支出-生產(chǎn)性生物資產(chǎn)管護(hù)費(fèi) 20 000

貸：銀行存款 40 000

（作者單位：井立義，山東省東平縣農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理服務(wù)中心；徐振清，山東省東平縣財(cái)政局；栗雪蘭，山東省東平縣接山鎮(zhèn)人民政府）

來(lái)源：《中國(guó)農(nóng)民合作社》期刊2022年10期